Germán R.Pinto Perry
Departamento de Contabilidad y Auditoría
Universidad de Santiago de Chile

Las normas internacionales de contabilidad (NIC) establecen que los activos deben someterse a la prueba del "deterioro" para reflejar con mayor fidelidad su valor en los estados contables. Sin embargo, este criterio no es reconocido ni aceptado por el legislador tributario.

Suena peyorativa la connotación de "aplicar deterioro" a los activos, pero el concepto es precisamente ese: el demostrar contablemente cómo lo invertido inicialmente no es equivalente al beneficio que se espera obtener. Las NIC tienen una serie de criterios o principios que están acorde con una economía de mercado, en donde los bienes se adquieren por el interés en el beneficio que generarán. Es por ello que se aplica deterioro cada vez que el valor por el cual están contabilizados los activos supera al valor recuperable de éste.

El valor o importe recuperable se determina en consideración a la utilidad que generará el bien o al precio de venta que se puede obtener en una eventual enajenación. Para determinar su cuantía se consideran una serie de elementos y cálculos financieros que enriquecen la labor y el ejercicio contable.

Esta modalidad se aplica a una variedad de activos como los intangibles, los activos fijos, los instrumentos financieros y otros bienes corporales o incorporales que han sido adquiridos, tal como ya señalé, en virtud del interés en la ganancia futura que generará.

Sin duda que este criterio permitirá revelar en los estados contables las partidas a un valor que reflejará cómo la entidad ha invertido en bienes y cómo éstos tienen un valor de reposición actualizado considerando las variaciones de los antecedentes del mercado. Es más, si los elementos que se consideraron para determinar el deterioro han variado y la cuantía es menor, la norma contable establece que es pertinente la reversión de esta valorización.

Pese a existir muchos fundamentos, el legislador tributario no lo reconoce, no porque sus sustento atente contra los principios impositivos, sino porque es una realidad contable que no era reconocida cuando se gestó la Ley sobre Impuestos a la Renta (1924).

Por otro lado, el concepto de renta, que es el hecho gravado de la ley, considera como tal sólo a los ingresos que representen flujo a favor del contribuyente. De esta forma, la pérdida de valor o, en caso contrario, su revalorización no es aceptada y no tiene efectos tributarios (Of. Nº 4654 de 2006). Dada la situación anterior, no representan utilidades afectas a impuestos las plusvalías que ganan los bienes, ni sus detrimentos, tal como ocurriría con las variaciones en la cotización bursátil de acciones que están en cartera y aún no ha sido enajenadas.

Sólo es posible reflejar este detrimento en el valor de alguna partida cuando esté realizado por medio de una enajenación o por la constatación fehaciente de su pérdida. Ahora bien, existen partidas como los activos fijos que tributariamente no es posible llevarlos a resultados a menos que sean rematados. Lo anterior ocurre cuando han sufrido una evidente pérdida de valor como sería cuando quedan obsoletos producto del avance tecnológico. En este caso, el legislador sólo permite aumentar al doble el canon de depreciación llevado a resultados en cada periodo, sea éste determinado según la depreciación normal o acelerada.

El deterioro también es aplicable según la NIC 39 a las cuentas por cobrar que la entidad ha considerado como instrumentos financieros (cuando son susceptibles de securitizar) según lo determine el "ánimo contable". En este caso es aplicable el deterioro considerando el valor de la factura versus el valor actual del monto que se recibirá en el proceso de descuento. Sin duda que esta práctica es novísima en nuestro medio, ya que para todo contador, el hecho de registrar una factura de compra representa simplemente un cargo a la cuenta "Clientes".

El criterio tributario en este tipo de operaciones está contenido en el artículo 31 Nº 4 de la ley del ramo que establece que sólo es posible castigar un crédito cuando se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, situación que no es aplicable en la especie ya que pese a ser transferida a un tercero aún persiste la responsabilidad en la recuperación del importe facturado.

Como podemos apreciar, existen diferencias entre el mundo tributario y el nuevo mundo contable que se nos avecina, pero no hay que desesperarse pues todos estos efectos se pueden controlar con auxiliares y controles extracontables y no caer en la precipitada compra de sistemas computacionales que ofrecen la posibilidad de llevar dos contabilidades: una según las NIC y otra tributaria, pues la malamente llamada "contabilidad tributaria" no existe.